Фиктивные сделки, раздельный учет, НДС 0% и другие вопросы в обзоре практики Верховного суда

[Собака]

Наиболее интересные выводы ВС при разрешении налоговых споров по НДС, налогу на прибыль, земельному налогу и фиктивным сделкам.

Общие вопросы​

Фиктивность сделки и доначисление по налогам

Определяя момент осведомленности налогоплательщика об излишне уплаченной сумме налога, апелляционный суд установил, что действия общества и его контрагента, направленные на создание формального документооборота с целью имитации реальных финансово-хозяйственных отношений и создания формальных условий для неправомерной минимизации налоговых платежей, являлись согласованными.

А сами организации являются взаимозависимыми, в связи с чем указал, что обстоятельства нереальности сделок, оформленных между обществом и его контрагентом, необоснованности декларирования соответствующих сумм были известны им при оформлении документооборота в отсутствие реальных отношений в проверяемых периодах.

Определение от 27 декабря 2021 № 304-ЭС21-25043 (с. Антонова М. К., Мета).

Налоговики должны доказать факт причинения убытка

По результатам камеральных налоговых проверок предпринимателя в части расчетов суммы налога на доходы физических лиц, исчисленных и утвержденных налоговым агентом за полугодие 2018 года, 9 месяцев 2018 года, а также расчетов по страховым взносам за аналогичные периоды налоговой приняты решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которыми доначислены НДФЛ, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, начислены соответствующие суммы пени и штрафа. Также было вынесено решение о приостановлении операций по счетам предпринимателя.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Ульяновской области от 22.01.2020 по делу № А72-16519/2020 решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признаны недействительными. Судебные инстанции исходили из недоказанности наличия вины ФНС и причинно-следственной связи между незаконными действиями инспекции и негативными последствиями, возникшими в рамках договорных отношений предпринимателя с обществом, а также факта причинения убытков.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что общество:

• необоснованно отказалось от исполнения агентского договора;
• предпринимателем не представлено доказательств принятия мер в целях уменьшения возникших убытков, в том числе, мер, направленных на приостановление решений налогового органа о приостановлении операций по счетам;
• супруга предпринимателя (Гульнова Н. И.) зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя, заявив основной вид деятельности аналогичный основному виду деятельности истца (ОКВЭД 69.20), заключила агентский договор с обществом за 7 дней до момента приостановления агентского договора, заключенного между предпринимателем и обществом;
• характер хозяйственно-финансовых операций индивидуального предпринимателя Гульновой Н.И. и заявителя является идентичным.

Определение от 27 декабря 2021 № 306-ЭС21-25007 (с. Антонова М. К., ИП Гульнов Сергей Валерьевич).

Общую судебную практику применять нельзя, если есть дополнительные обстоятельства

Установив, что решение налогового органа о взыскании задолженности за счет денежных средств налогоплательщика признано недействительным вступившими в законную силу судебными актами по делу № А27-1723/2020, суды, руководствуясь правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 55 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», пришли к выводу об отсутствии у налогового органа права на взыскание задолженности в порядке статьи 47 НК.

Ссылка налогового органа на судебную практику Верховного Суда не может быть принята во внимание в связи с наличием иных фактических обстоятельств по настоящему делу.

Определение от 17 декабря 2021 № 304-ЭС21-19332 (с. Першутов А. Г., ЭнергоПодряд).

Комментарий к налоговым спорам за декабрь 2021​

Налоговая ответственность​

Налог с дивидендов от иностранной компании

Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного частью 1 статьи 123 НК. При этом налоговый орган установил, что при выходе участника — иностранной компании из общества, заявитель не удержал и не перечислил в бюджет налог на прибыль организаций с выплаченного дохода иностранной компании в виде действительной стоимости вклада в уставный капитал по ставке 10% в качестве налогового агента.

Квалифицируя названные выплаты в качестве дивидендов, суды учли пункт 28 комментариев к статье 10 «Дивиденды» Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал, согласно которому выплаты, рассматриваемые в качестве дивидендов, могут включать не только распределение прибыли на основе решения, принимаемого на ежегодных собраниях акционеров компании, но также иные выплаты в денежной форме или имеющие денежный эквивалент, такие как премиальные акции, премии, ликвидационные выплаты и скрытое распределение прибыли.

Определение от 14 декабря 2021 № 306-ЭС21-23651 (с. Тютин Д. В., Фирма «Лариса-Сити»).

НДС​

Освобождение по ст. 149 НК не всегда можно применять

Суды пришли к выводу об отсутствии оснований для признания недействительным решения налогового органа по эпизоду неправомерного использования налогоплательщиком освобождения от уплаты НДС, предусмотренного подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что контрагенты заявителя:

• представляют собой единый комплекс, вовлеченный в единый производственный процесс;
• являются взаимозависимыми по отношению к обществу;
• используют специальный налоговый режим;
• действия по созданию «бизнес схемы», предусматривающие передачу взаимозависимым лицам функций по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов, произведены налогоплательщиком после введения в действие подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК;
• работы по техническому обслуживанию, санитарному содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирных домах, осуществлялись непосредственно обществом.

Определение от 30 декабря 2022 № 305-ЭС21-25771 (с. Антонова М. К., Управляющая компания «Жилищный трест и К»).

Применение ставки НДС 0%

В системе норм главы 21 НК применение ставки НДС 0% в отношении операций с экспортируемыми товарами (работами, услугами), конечное потребление которых происходит за пределами территории России, предопределяется правовой природой указанного налога, обусловлено целями избежания двойного налогообложения операции в стране происхождения и в стране назначения, целями поддержания конкурентоспособности экспортируемых товаров (работ, услуг).

Трансграничный характер деятельности налогоплательщика сам по себе не является обстоятельством, исключающим признание соответствующих операций облагаемыми НДС в России, а напротив, выступает поводом для определения законодателем операций, в частности, связанных с экспортом товаров (работ, услуг), в отношении которых должен применяться правовой режим ставки НДС 0%.

В отношении услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и транспортировкой товаров в порядке международного транзита, признается наличие их тесной связи с территорией России, если исполнителями услуг (работ) являются российские хозяйствующие субъекты, а сама перевозка (транспортировка) — осуществляется через территорию РФ, в том числе с использованием российской транспортной инфраструктуры. Поскольку заказчиками перевозки (транспортировки) грузов, следующих транзитом, как правило, являются иностранные лица (поставщики или покупатели грузов, экспедиторы или перевозчики, привлекающие российских исполнителей для осуществления отдельных этапов перемещения грузов), для российских исполнителей рассматриваемые услуги (работы) являются экспортируемыми, а переложение бремени фактической уплаты налога на конечного потребителя услуг (работ) — оказывается невозможным.

Определение от 27 декабря 2021 № 301-ЭС21-16598 (с. Антонова М. К., Першутов А. Г., Тютин Д. В., Судоходная компания «Волжское пароходство).

Восстановление НДС при авансе

Обязанность покупателя восстанавливать налог на добавленную стоимость подлежит реализации в том налоговом периоде, в котором продавец отгрузил покупателю товары (работы, услуги) и у последнего возникло право на налоговый вычет в размере, указанном продавцом в счете-фактуре при такой отгрузке.

Суды признали правомерной позицию налогового органа, согласно которой определяющим условием для принятия к вычету налога, ранее уплаченного в бюджет с полученных авансов, является именно факт зачета аванса в счет произведенной отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), поскольку иное бы противоречило сущности косвенного налога.

Определение от 6 декабря 2021 № 308-ЭС21-22469 (с. Першутов А. Г., НАТЭК-Нефтехиммаш).

Обзор налоговых новостей за декабрь 2021​

Налог на прибыль​

Разделение расходов на прямые и косвенные можно определить по учетной политике

Основанием для принятия решения в обжалуемой части послужили выводы инспекции о неправомерном включении обществом в состав косвенных расходов:

• затрат на приобретение дизельного топлива для заправки транспортных средств, используемых на переделе «добыча руды»;
• расходов по водоотведению на переделе «добыча руды»;
• расходов на электрическую энергию на переделах «добыча руды» и «обогащение руды» (водопонижающие скважины, карьерный водоотлив, корпус крупного дробления обогатительной фабрики, главный корпус обогатительной фабрики, совмещенная насосная станция цеха хвостового хозяйства обогатительной фабрики);
• расходов на приобретение материалов на текущий ремонт машин и оборудования, непосредственно задействованных в обогащении руды (передел «обогащение руды» (главный корпус обогатительной фабрики, отдел технологического контроля, корпус крупного дробления обогатительной фабрики);
• расходов на приобретение крупногабаритных автошин, используемых на технологические цели в основной производственной деятельности на горнотранспортном участке (передел «добыча руды») и др.

Признавая решение инспекции в указанной части законным, суды, руководствуясь положениями статей 252, 253, 254, 272, 318, 319 НК, принимая во внимание учетную политику общества и специфику технологического процесса поиска, разведки, добычи, транспортировки и переработки алмазов, пришли к выводу о правомерном отнесении налоговым органом названных затрат к прямым расходам заявителя.

Судебные инстанции исходили из того, что спорные затраты являются неотъемлемой частью расходов, связанных с основной производственной деятельностью общества, и формируют стоимость выпускаемой готовой продукции. При этом невозможность отнесения данных затрат к прямым расходам не доказана.

Определение от 23 декабря 2021 № 307-ЭС21-24536 (с. Антонова М. К., АГД Даймондс).

Курсовые разницы в налоговом учете

Инспекцией выявлено, что при исчислении налога на прибыль общество (резидент Особой экономической зоны в Калининградской области) включило в состав внереализационных доходов (расходов) по иной (кроме основной деятельности по реализации инвестиционного проекта) хозяйственной деятельности суммы курсовых разниц, возникших в связи с приобретением иностранной валюты для выплаты дивидендов.

Суды, отказывая в удовлетворении требования в указанной части, согласились с выводом ФНС о том, что суммы курсовой разницы с учетом принятой обществом учетной политики, подлежат распределению пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

Формулируя данный вывод, суды исходили из того, что завышение налогоплательщиком убытка по налогу на прибыль за 2014 год и занижение налогооблагаемой базы по этому налогу за 2015 — 2016 годы произошло ввиду необоснованного отнесения обществом курсовой разницы, возникшей в связи с покупкой иностранной валюты для выплаты дивидендов участнику — нерезиденту, на иную деятельность, не связанную с реализацией инвестиционного проекта.

Поскольку спорные расходы (доходы) не могут быть отнесены к конкретному виду деятельности, они должны распределяться пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

Судами также принято во внимание, что в рассматриваемом случае именно результат инвестиционной деятельности позволил обществу получить прибыль и выплатить дивиденды.

Определение от 13 декабря 2021 № 307-ЭС21-23312 (с. Антонова М. К., Проммеханика).

ТОП-10 Налоговых споров за 2021​

Налог на имущество​

Налог со стоимости работ по улучшению земельного участка

Улучшения земельного участка, необходимые для использования этого участка по назначению, по общему правилу не подлежат налогообложению налогом на имущество организаций, поскольку не формируют самостоятельного объекта гражданских прав, отличного от земельного участка, и в соответствии с правилами бухгалтерского учета их стоимость не включается в стоимость возводимых на земельном участке сооружений капитального характера. Следовательно, само по себе использование земельного участка для возведения и эксплуатации на нем объектов капитального строительства (зданий, сооружений и т. п.) не может служить основанием для взимания налога на имущество в отношении стоимости работ по улучшению земельного участка.

Созданное по результатам выполнения данных работ покрытие кустовых площадок обеспечивает ровную и твердую поверхность для расположенных на ней объектов нефтепромысла, но не обладает самостоятельными полезными свойствами, а лишь улучшает полезные свойства земельного участка, на котором оно находится.

При этом расположенные на кустовой площадке сооружения и оборудование, в том числе не носящие капитального характера, являются отдельными объектами основных средств.

Определение от 13 декабря 2021 № 305-ЭС21-12104 (с. Иваненко Ю.Г., Антонова М.К., Першутов А.Г., ГАЗПРОМНЕФТЬ-ХАНТОС).

Налог по спорной недвижимости до 2019 года

Полагая, что налог на имущество (нежилые помещения в здании по адресу г. Москва...) физических лиц за спорные налоговые периоды уплачен в завышенном размере, предприниматель обратился в налоговый орган с заявлением о возврате переплаты.

По мнению заявителя, расчет налога должен быть произведен пропорционально доли его владения спорным имуществом (1/2 доли в праве), кроме того, из расчета необходимо исключить помещения, признанные самовольной постройкой и исключенные из договора купли-продажи данных помещений в судебном порядке.

Суды согласились с выводами ФНС о наличии оснований для начисления и уплаты налога на имущество в спорный период, исходя из фактической площади объектов, используемых в предпринимательской деятельности предпринимателем, отметив, что основания, на которые ссылается заявитель для расчета налога применимо к новым характеристикам зданий, возникли за пределами спорного периода (после 2019 года).

Определение от 21 декабря 2021 № 305-ЭС21-23890 (с. Антонова М. К., Беляев Тимофей Львович).

Дайджест налоговых новостей за декабрь 2021​

Земельный налог​

Временное использование участка для военных учений не освобождает от полной уплаты налога

Судебные инстанции исходили из отсутствия оснований считать спорный земельный участок изъятым из оборота. При исследовании обстоятельств дела установлено, что:

• на данном земельном участке объекты недвижимого имущества, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные Силы, другие войска, воинские формирования и органы, отсутствуют;
• использование земельного участка является временным (используется для проведения учений несколько месяцев в году);
• в иное время воинские формирования постоянно на земельном участке не находятся.

Учитывая изложенное, суды пришли к выводу о том, что спорный земельный участок находится в государственной, муниципальной собственности, предоставлен для нужд и обеспечения обороны, является ограниченным в обороте, в связи с чем подлежит налогообложению с применением налоговой ставки 0,3%.

Определение от 24 декабря 2021 № 303-ЭС21-24293 (с. Антонова М. К., Дальневосточное территориальное управление имущественных отношений).

Кто уплачивает земельный налог по спорным участкам

Оспаривая ненормативный акт налогового органа, которым обществу предложено уплатить недоимку по земельному налогу, соответствующие суммы пеней и штрафов, общество отмечает, что не является лицом, обязанным уплачивать земельный налог в отношении земельных участков с кадастровыми номерами ХХХ и ХХХ. Признавая решение инспекции законным, суды, установив, что ОАО ПМК «Шиловская» и ДАП ПМК «Шиловская» фактически являются одним юридическим лицом, руководствуясь положениями Налогового кодекса, Земельного кодекса, Федеральным законом от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», исходили из того, что общество является правообладателем спорных земельных участков и обязано уплачивать земельный налог.

Определение от 22 декабря 2021 № 310-ЭС21-24146 (с. Тютин Д. В., передвижная механизированная колонна «Шиловская»).

Право собственности по приватизированному участку

Частично отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды признали, что обществом нарушен срок представления декларации по земельному налогу за 2016 год, поскольку момент возникновения у общества налоговых обязанностей, связанных с полученным в процессе приватизации земельного участка, возник с даты приватизации ФГУП «НПП «Торий» (26.01.2016) и регистрации его в качестве юридического лица, а не с даты государственной регистрации права собственности на земельный участок.

В результате приватизации ФГУП «НПП «Торий» в 2016 году спорный земельный участок был включен в план приватизации имущественного комплекса предприятия и передан обществу по передаточному акту.

Определение от 1 декабря 2021 № 305-ЭС20-18628 (с. Першутов А. Г., Научно-производственное предприятие «Торий»).

Пониженная ставка по земельному налогу

Суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований, установив, что принадлежащий предпринимателю земельный участок, имеющий вид разрешенного использования — для производственных целей (промышленное производство), не отвечает требованиям подпункта 1 пункта 1 статьи 394 НК в целях применения пониженной ставки земельного налога.

Факт наличия на земельном участке подземного газопровода среднего давления сам по себе не может свидетельствовать о наличии у предпринимателя оснований для применения пониженной ставки по налогу.

Определение от 10 декабря 2021 № 310-ЭС21-22942 (с. Першутов А.Г., ИП Безымянная Галина Александровна).

Использование банком льготной ставки земельного налога по изъятому участку

Спорным вопросом по настоящему делу является вопрос возможности использования банком пониженных ставок по земельному налогу за 2018 год в отношении земельных участков, приобретенных банком у Л. в счет уплаты задолженности по вексельным обязательствам, для их дальнейшей перепродажи налогоплательщиком с целью осуществления предпринимательской деятельности. Видами разрешенного использования указанных земельных участков являются «для индивидуального жилищного строительства», «для строительства коттеджного поселка».

Суды учли, что по смыслу действующего налогового законодательства при разрешении вопроса о правомерности использования льготной ставки налога, помимо категории земельного участка и вида разрешенного использование, имеет существенное значение факт использования налогоплательщиком земельного участка для вышеуказанных целей.

Учитывая, что банк, приобретая данные земельные участки как инструмент платежа взамен исполнения денежного обязательства, исходил из коммерческих целей, применение банком пониженного коэффициента 0,2, установленного пунктом 2.2 решения Совета депутатов городского округа Химки Московской области от 27.11.2009 № 48/3 «О земельном налоге» (в редакции, действующей в спорный период) в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса или приобретенных для жилищного строительства, необоснованно. Налог за указанный период подлежал исчислению исходя из ставки 1,5%, установленной в отношении прочих земельных участков.

Определение от 10 декабря 2021 № 305-ЭС21-22856, 305-ЭС21-22858 (с. Першутов А.Г., Экспортно-Импортный банк).

Налоговые споры за 2020​

Вопросы добросовестности​

Один из контрагентов — «техническая» компания: что с налогами

Противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере — превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком — покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

Определение от 15 декабря 2021 по делу № 305-ЭС21-18005 (с. Иваненко Ю. Г., Антонова М. К., Тютин Д. В., Спецхимпром).

Расчет стоимости предоставляемых услуг

Суды согласились с расчетом ФНС действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика, который осуществлен инспекцией на основании документов, представленных в ходе налоговой проверки, с учетом учетной политики организации. Себестоимость реализованных товаров и услуг определена в размере стоимости, указанной в документах, представленных фактическими поставщиками, а также рыночной стоимости предоставляемых услуг.

Определение от 10 декабря 2021 № 304-ЭС21-22847 (с. Тютин Д. В., Сибнефтепереработка).

Фиктивность сделок

Судами установлено, что спорные контрагенты были использованы обществом только для минимизации своих налоговых обязательств:

• путем искусственного завышения расходов организации и применения необоснованных налоговых вычетов;
• реальность сделок по приобретению товаров у спорных контрагентов не доказана;
• обществом умышленно совершались действия по формированию фиктивного документооборота;
• отсутствовала потребность в товарно-материальных ценностях, приобретаемых у указанных контрагентов, и хозяйственная необходимость в заключении спорных договоров;
• заключение сделок, не свойственных предпринимательскому обороту;
• взаимозависимость и взаимосвязанность всех участников сделок;
• предопределение движения денежных и товарных потоков;
• формальное отношение к невыполнению контрагентами своих обязательств.

Определение от 9 декабря 2021 № 305-ЭС21-22952 (с. Антонова М.К., Густореченское).

Для просмотра ссылки необходимо нажать Вход или Регистрация