Учет возвратного лизинга

[Собака]

При возвратном лизинге собственник продает свое имущество лизинговой компании, а затем берет его же в лизинг у этой компании. ФСБУ не определяют порядок учета возвратного лизинга, а налоговые инспекторы считают его схемой получения необоснованной налоговой выгоды. Рассказываем, как отразить возвратный лизинг в бухучете и минимизировать налоговые риски.

Иллюстрация: Академия «Регламент»

В чем суть возвратного лизинга и зачем он нужен​

Возвратный лизинг — это вид финансовой аренды, при которой организация или ИП продает свое имущество лизинговой компании, а затем берет его же в лизинг у этой компании.

Возвратный лизинг легален. В п. 1 ст. 4 закона «О финансовой аренде» отмечено, что продавец и лизингополучатель могут быть одним лицом. А в постановлении Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 № 9010/06 сказано, что у возвратного лизинга есть разумные хозяйственные мотивы и цели.

В такой сделке продавец, он же лизингополучатель:

• пополняет оборот деньгами от продажи актива;
• сохраняет право владения и пользования этим активом;
• защищает актив от возможного рейдерского захвата, выводя его со своего баланса и передавая право собственности лизинговой компании.

Покупатель, он же лизингодатель, использует возвратный лизинг, чтобы получить прибыль от лизинговой деятельности. Через лизинговые платежи он получит больше, чем потратил на покупку актива.

Подходы к учету возвратного лизинга​

В ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» ничего не говорится о возвратном лизинге. Поэтому нужно опираться на то, что написано о нем в пп. 98–103 МСФО (IFRS) 16 «Аренда». Такой подход для закрытия пробелов в отечественной нормативке зафиксирован в п. 7.1 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации».
В IFRS 16 определены два подхода к учету возвратного лизинга в зависимости от того, считается передача актива продажей или нет. Смысл разделения в том, что на сделку можно смотреть двояко.

1. Как на куплю-продажу. Последующая сдача в аренду рассматривается как временная потребность лизингополучателя в использовании проданного им актива.
2. Как на выдачу займа. Считается, что актив не продается, а становится залогом за полученные от лизингодателя деньги. Продажа не признается, потому что не соблюдаются условия из IFRS 15 «Выручка по договорам с покупателями»:

• риск утраты предмета лизинга продолжает нести продавец-лизингополучатель, будущие денежные потоки от использования предмета лизинга не меняются — не выполнен пп. (d) п. 9 IFRS 15;
• контроль над предметом лизинга сохраняется за продавцом-лизингополучателем – не выполнен п. 31 IFRS 15.

Выбранный подход скажется на бухгалтерских записях. Если признается продажа, тогда в учете отражается реализация актива и его передача в лизинг. Если продажа не признается, составляются проводки на получение займа под залог имущества.

В отличие от налогового учета, в бухучете операции отражаются исходя из экономической сути (п. 6 ПБУ 1/2008), а не юридической формы договора. Поэтому оформление передачи предмета лизинга от продавца-лизингополучателя покупателю-лизингодателю договором купли-продажи не влияет на порядок бухгалтерского учета возвратного лизинга.

Бухгалтерский учет возвратного лизинга, если продажа актива признается​

В учете лизингополучателя​

Лизингополучатель сначала продаст актив, а затем примет его назад, но уже как право пользования активом (ППА). Как определить ППА при возвратном лизинге описано в пп. (а) п. 100 IFRS 16. Это часть прежней балансовой стоимости актива, относящаяся к оставшемуся праву пользования. Для его подсчета используется формула:



ППА = Балансовая стоимость актива × Обязательство по аренде / Справедливая стоимость актива



Также лизингополучателю нужно отразить обязательство по аренде (ОА) по приведенной стоимости арендных платежей. Разницу между ОА и ППА при продаже не по балансовой стоимости следует списать в прочие доходы или расходы.

Пример 1.
ООО «Завод» продало станок АО «Аренда», а потом получило его назад по возвратному лизингу. Параметры сделки:

• цена продажи станка (она же справедливая стоимость) — 9 млн руб.
• первоначальная стоимость — 15 млн руб.;
• накопленная амортизация — 6 млн руб.;
• метод начисления амортизации — линейный;
• оставшийся срок полезного использования — 3 года;
• срок лизинга — 3 года;
• ежегодный лизинговый платеж — 4 млн руб.;
• дата продажи и получения денег от покупателя — 30.12.2023;
• дата лизинговой сделки — 31.12.2023;
• даты лизинговых платежей — 31.12.2024, 31.12.2025 и 31.12.2026.

30.12.2023
В бухгалтерском учете отражается продажа актива.
Дт 62 Кт 91 9 000 000 руб. — признан доход от продажи станка.
Дт 02 Кт 01 6 000 000 руб. — списана накопленная амортизация.
Дт 91 Кт 01 9 000 000 руб. — списана балансовая стоимость станка.
Дт 51 Кт 62 9 000 000 руб. — получены деньги от покупателя.
31.12.2023
В бухгалтерском учете признаются ППА, ОА и разница между ними. Для определения приведенной стоимости ОА потребуется определить ставку дисконтирования, при использовании которой приведенная стоимость будущих арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды становится равна справедливой стоимости предмета аренды (п. 15 ФСБУ 25/2018). Это удобно делать в MS Excel, используя функцию ВСД (внутренняя ставка доходности).

ППА = (15 000 000 руб. - 6 000 000 руб.) × 9 000 000 руб. / 9 000 000 руб. = 9 000 000 руб.
Разницы между ОА и ППА нет, потому что балансовая стоимость станка при продаже совпала с его справедливой стоимостью.
Дт 01 Кт 76 9 000 000 руб. — признаны ППА и ОА.
Дальнейший учет возвратного лизинга связан с отражением:

• амортизации по ППА;
• уплаты лизинговых платежей;
• процентов по ОА.

Меняться каждый год будет только величина процентов по ОА. Ежегодные лизинговые платежи равны 4 000 000 руб. Амортизация ППА составит 3 000 000 руб. за год.
31.12.2024
Дт 20 Кт 02 3 000 000 руб. — начислена амортизация ППА.
Дт 20 Кт 76 1 430 100 руб. — начислены проценты по ОА (9 000 000 руб. * 0,1589).
Дт 76 Кт 51 4 000 000 руб. — перечислен первый лизинговый платеж.
Обязательство по аренде на конец 2024 года с учетом начисленных процентов и уплаты первого арендного платежа составит:
ОА31.12.2024 = 9 000 000 руб. + 1 430 100 руб. - 4 000 000 руб. = 6 430 100 руб.
31.12.2025
Дт 20 Кт 02 3 000 000 руб. — начислена амортизация ППА.
Дт 20 Кт 76 1 021 743 руб. — начислены проценты по ОА (6 430 100 руб. * 0,1589).
Дт 76 Кт 51 4 000 000 руб. — перечислен второй лизинговый платеж.
Обязательство по аренде на конец 2025 года с учетом начисленных процентов и уплаты второго арендного платежа составит:
ОА31.12.2025 = 6 430 100 руб. + 1 021 743 руб. - 4 000 000 руб. = 3 451 843 руб.
31.12.2026
Дт 20 Кт 02 3 000 000 руб. — начислена амортизация ППА.
Дт 20 Кт 76 548 157 руб. — начислены проценты по ОА (3 451 843 руб. * 0,1589).
Дт 76 Кт 51 4 000 000 руб. — перечислен третий лизинговый платеж.
Обязательство по аренде на конец 2025 года с учетом начисленных процентов и уплаты последнего арендного платежа составит:
ОА31.12.2026 = 3 451 843 руб. + 548 157 руб. - 4 000 000 руб. = 0 руб.
На дату завершения сделки по возвратному лизингу ОА полностью погашено — так и должно быть.

В учете лизингодателя​

Лизингодатель сначала купит актив, а потом передаст его в лизинг. По МСФО возвратный лизинг у покупателя-арендодателя учитывается по общим правилам (пп. (b) п. 100 IFRS 16).

Бухгалтерский учет возвратного лизинга, если продажа актива не признается​

В учете лизингополучателя​

Лизингополучатель отражает:

• получение займа от лизингодателя;
• предоставление ему залога;
• начисление амортизации основных средств;
• начисление процентов к уплате по займу;
• уплату лизинговых платежей.

Пример 2.
Воспользуемся условием предыдущего примера.
30.12.2023
Дт 51 Кт 67 9 000 000 руб. — плата за станок признана займом.
Дт 009 9 000 000 руб. — станок предоставлен в залог по займу.
31.12.2024
Дт 20 Кт 02 3 000 000 руб. — начислена амортизация станка.
Дт 91.2 Кт 67 1 430 100 руб. — начислены проценты к уплате по займу.
Дт 67 Кт 51 4 000 000 руб. — перечислен первый лизинговый платеж.
31.12.2025
Дт 20 Кт 02 3 000 000 руб. — начислена амортизация станка.
Дт 91.2 Кт 67 1 021 743 руб. — начислены проценты к уплате по займу.
Дт 67 Кт 51 4 000 000 руб. — перечислен второй лизинговый платеж.
31.12.2026
Дт 20 Кт 02 3 000 000 руб. — начислена амортизация станка.
Дт 91.2 Кт 67 548 157 руб. — начислены проценты к уплате по займу.
Дт 67 Кт 51 4 000 000 руб. — начислен третий лизинговый платеж.
Кт 009 9 000 000 руб. — списан залог по займу.

В учете лизингодателя​

Лизингодатель отражает:

• выдачу займа лизингополучателю;
• получение залога;
• начисление процентов к получению;
• получение лизинговых платежей.

30.12.2023
Дт 58 Кт 51 9 000 000 руб. — оплаченный станок признан выданным займом.
Дт 008 9 000 000 руб. — получен станок в залог по займу.
31.12.2024
Дт 76 Кт 91.1 1 430 100 руб. — начислены проценты к получению по займу.
Дт 51 Кт 76 1 430 100 руб. — получены проценты по займу в составе первого лизингового платежа.
Дт 51 Кт 58 2 569 900 руб. (4 000 000 руб. – 1 430 100 руб.) — возвращена часть тела займа.
31.12.2025
Дт 76 Кт 91.1 1 021 743 руб. — начислены проценты к получению по займу.
Дт 51 Кт 76 1 021 743 руб. — получены проценты по займу в составе второго лизингового платежа.
Дт 51 Кт 58 2 978 257 руб. (4 000 000 руб. - 1 021 743 руб.) — возвращена часть тела займа.
31.12.2026
Дт 76 Кт 91.1 548 157 руб. — начислены проценты к получению по займу.
Дт 51 Кт 76 707 548 157 руб. — получены проценты по займу в составе третьего лизингового платежа.
Дт 51 Кт 58 7 3 451 843 руб. (4 000 000 руб. - 548 157 руб.) — возвращен остаток тела займа.
Кт 008 9 000 000 руб. — списан залог по займу.

Налоговые риски возвратного лизинга​

Налоговики могут заподозрить, что бизнес использует возвратный лизинг для получения необоснованной налоговой выгоды. Если докажут, что реальной необходимости в лизинге нет, а договор составили лишь для экономии на налогах, доначислят налоги, штрафы и пени.

У лизингодателя снимут налоговые вычеты по НДС с купленного лизингового актива. У лизингополучателя уберут лизинговые платежи из налоговых расходов и восстановят принятый к вычету НДС по этим суммам.

Налоговики считают возвратный лизинг подозрительным, если:

• стоимость проданного актива и лизинговые платежи намного меньше или больше среднерыночных цен;
• лизингополучатель подолгу не платит, а лизингодатель не взыскивает долги;
• в расчетах за актив или по лизинговым платежам используются нестандартные способы — векселя, уступка права требования;
• стороны договора — это взаимозависимые лица;
• лизингодатель зарегистрировался как юрлицо или ИП незадолго до заключения договора;
• для лизингодателя сделка по возвратному лизингу является разовой операцией.

Если инспекторы увидят такое, то постараются доказать, что у сделки нет экономического смысла. Опираться будут на нормативные документы о необоснованной налоговой выгоде:

• статья 54.1 НК;
• п. 9 постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53;
• письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@.

Как отбиться от претензий налоговиков​

Придется идти в суд и там доказывать, что сделка по возвратному лизингу реальная, а не мнимая. И что у такого способа финансирования деятельности есть деловая цель, не связанная с налоговой экономией.

Юристы советуют защищаться по трем направлениям.

1. В исковом заявлении ссылаться на правильную нормативку. Это:

• п. 1 ст. 4 закона «О финансовой аренде» — возвратный лизинг легален;
• постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 № 6399/07 — привлечение финансирования при возвратном лизинге является обычной практикой, а не схемой для незаконного возмещения НДС;
• определение Конституционного суда РФ от 04.06.2007 № 320-О-П — налоговики не вправе оценивать обоснованность расходов налогоплательщика. Он сам решает, что считать эффективными и целесообразным в своем бизнесе.

1. Составить экономическое обоснование сделки. В аналитической записке нужно объяснить, зачем продали, а потом взяли в лизинг собственное имущество.

Пример пояснения: «Сделка по возвратному лизингу станков направлена на привлечение денежных средств для их ремонта. Данная сделка позволила предприятию с наименьшими затратами ввести в эксплуатацию и использовать в производственном процессе исправные станки, при этом не теряя права пользования имуществом».
Объяснения нужно подтвердить цифрами. Например, рассчитать коэффициенты ликвидности и финансовой устойчивости, чтобы показать: денег в обороте мало, а долгов много. Хорошо сравнить переплату по банковскому кредиту и по возвратному лизингу и показать, что последний выгоднее. Или приложить отказы банков в предоставлении кредитов и обосновать, что без дополнительного финансирования бизнесу не выжить.

1. Подтвердить реальность лизинговых операций документами. Подойдут такие документы по сделке:

• договор возвратного лизинга;
• договор купли-продажи лизингового имущества;
• акт приема-передачи имущества в собственность покупателя-лизингодателя;
• акт приема-передачи имущества во временное владение и пользование продавцу-лизингополучателю;
• документы об оплате лизингового имущества и лизинговых платежей, например, платежки или банковские выписки;
• счета-фактуры на реализацию актива и лизинговые платежи.

Для просмотра ссылки необходимо нажать Вход или Регистрация