ФНС представила налоговым инспекциям методические указания по применению статьи 54.1 НК РФ (письмо от 10 марта 2021 года). Цель документа – предоставление инструмента инспекторам получения эффекта для бюджета с одновременным сохранением аргументов для защиты своей позиции в арбитражных судах.
Главный акцент в письме сделан на противодействии работе «технических компаний» и способах проверки вины покупателей. Анализируя применение статьи 54.1 НК РФ и последствия документа ФНС для управления налоговыми платежами, можно выделить две хороших новости.
Разъяснения ФНС о порядке применения статьи 54.1 НК РФ с аргументами в пользу компаний представлены далее. Внимательно изучив документ, владельцы бизнеса смогут подготовиться к новым претензиям налоговых инспекторов.
Долгое время не решался вопрос с налоговой реконструкцией, из-за которой многие решения по отказу в вычете НДС были успешно оспорены налогоплательщиками (не только в высших, но и низших судах). Примеры можно найти в постановлении АС Западно-Сибирского округа №А27-17275/2019 от 09 июля 2020 года и более свежем постановлении АС Уральского округа №А50-17644/2019 от 04 февраля 2021 года.
Описанные обстоятельства вынудили ФНС к корректировке работы инспекторов, чтобы они формировали такие доказательства вины налогоплательщика, которые в последующем обеспечивали бы победу в суде и полную защиту интересов ФНС.
При наличии методологических или юридических ошибок, описываемую статью применять не рекомендуется.
Также нормы не будут применяться, если нарушения регламентируются другими статьями НК РФ или нормативными актами. В частности, статья 54.1 НК РФ не применяется для нарушений в сфере:
В ситуации, когда контролеры смогут доказать, что условия для неприменения описываемой статьи НК РФ созданы компанией искусственно, то они откажут в вычетах, принятии затрат и других налоговых выгодах.
ФНС признала факт существования данной концепции и отразила в своем письме, что при проверке и применении норм статьи 54.1 НК РФ следует руководствоваться действительным экономическим содержанием операции, а не ее отражением в учете или юридических документах. Другими словами, инспекторам в своей работе придется анализировать фактическое содержание хозяйственных операций и их юридическое оформление.
Теперь инспектору достаточно ответить на вопрос: была бы совершена ИП или компанией такая же сделка, если бы у нее отсутствовали налоговые преимущества.
Данный критерий будет использоваться при анализе сделки даже в том случае, если она является одним из этапов какой-либо юридической конструкции, которая является экономически целесообразной.
В такой ситуации налоговикам придется обосновать, что проблемная сделка необходима для достижения общего эффекта от всей цепочки операций. Если контролеры придут к выводу, что в ней не было необходимости, нормы статьи 54.1 НК РФ будут применены и в получении налоговых выгод налогоплательщику откажут.
В этом вопросе ФНС частично применила англосаксонское право, где есть доктрина сделки по шагам. Данный подход поддерживается на уровне ВС РФ, который стимулирует контролирующие органы анализировать деятельность компании в целом, включая процессы и последствия многоступенчатых реорганизаций и реструктуризаций.
В данном случае полезно изучить:
ФНС еще раз сделала акцент на недопустимости формального подхода. Инспекторам вменили в обязанность поиска доказательств не только недобросовестности контрагента, но и вины компании, в отношении которой проводится проверка.
В зависимости от степени установленной вины применяются налоговые последствия:
Исходя из сложившейся практики и в интересах бюджета, инспектора будут использовать максимально широкую трактовку умысла предпринимателей. Компаниям потребуются значительные усилия для опровержения доводов налоговиков.
В случае признания контрагента «технической компанией» и получения доказательств наличия прямого умысла у компании, в получении налоговых выгод будет отказано. Однако у предпринимателей остается такой инструмент, как налоговая реконструкция, но для ее использования потребуется предоставить документы о реальных поставках или выполненных работах (оказанных услугах).
В этом случае компании будет отказано в предоставлении налоговых выгод. Вместе с тем, налогоплательщик может воспользоваться правом на налоговую реконструкцию при предоставлении реальных документов.
Избежать отказа в получении вычетов и принятии расходов к уменьшению налоговой базы можно, изучив деловую репутацию, платежеспособность и физическую способность выполнения обязательств. Однако четкого алгоритма и объема исследований не установлено, что делает данный критерий размытым.
В случае отказе в получении налоговой выгоды у налогоплательщика сохраняется право на налоговую реконструкцию в части налога на прибыль на основании рыночных цен.
Концепция добросовестности контрагента до сих пор остается спорной (никто не хочет нести ответственность за поставщиков или подрядчиков). ФНС в своем письме привела ряд дополнительных аргументов в обоснование своей позиции:
Обязанность предоставления реальных документов также лежит на налогоплательщике. Причем они должны быть надлежащим образом оформлены. После этого вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль будут рассчитываться исходя из реальных параметров сделки.
При отсутствии реальных документов по сделке, налоговики могут отказать в налоговых выгодах даже при условии ее реального осуществления.
Решение об отказе может быть принято, если работа строителей или водителей оплачена в конверте. Документов от поставщика в таком случае не будет, но услуги были реально оказаны. Налоговая инспекция откажет в вычетах.
Главный акцент в письме сделан на противодействии работе «технических компаний» и способах проверки вины покупателей. Анализируя применение статьи 54.1 НК РФ и последствия документа ФНС для управления налоговыми платежами, можно выделить две хороших новости.
- Первая – у инспекторов налоговой службы появился четкий алгоритм, которым они будут руководствоваться.
- Вторая – признание налоговой реконструкции как для добросовестных, так и для недобросовестных налогоплательщиков.
Разъяснения ФНС о порядке применения статьи 54.1 НК РФ с аргументами в пользу компаний представлены далее. Внимательно изучив документ, владельцы бизнеса смогут подготовиться к новым претензиям налоговых инспекторов.
Цель письма ФНС
Формальное использование сотрудниками налоговых инспекций положений статьи 54.1 НК РФ не выдержало оспаривания налогоплательщиками в высших судебных инстанциях.Долгое время не решался вопрос с налоговой реконструкцией, из-за которой многие решения по отказу в вычете НДС были успешно оспорены налогоплательщиками (не только в высших, но и низших судах). Примеры можно найти в постановлении АС Западно-Сибирского округа №А27-17275/2019 от 09 июля 2020 года и более свежем постановлении АС Уральского округа №А50-17644/2019 от 04 февраля 2021 года.
Описанные обстоятельства вынудили ФНС к корректировке работы инспекторов, чтобы они формировали такие доказательства вины налогоплательщика, которые в последующем обеспечивали бы победу в суде и полную защиту интересов ФНС.
Положительные новости для тех, кто платит налоги
Внимательно изучив письмо ФНС можно найти положительные моменты для бизнеса в России.Область применения норм статьи 54.1 НК РФ ограничена
Теперь нормы данной статьи инспекторам рекомендуется применять только в ситуациях, когда бюджету реально причинен ущерб. При этом требуется доказать нарушение налогоплательщиком закона умышленно или по неосторожности.При наличии методологических или юридических ошибок, описываемую статью применять не рекомендуется.
Также нормы не будут применяться, если нарушения регламентируются другими статьями НК РФ или нормативными актами. В частности, статья 54.1 НК РФ не применяется для нарушений в сфере:
- трансфертного ценообразования;
- тонкой капитализации;
- расчета фактического права на доход и цен сделок с ценными бумагами.
В ситуации, когда контролеры смогут доказать, что условия для неприменения описываемой статьи НК РФ созданы компанией искусственно, то они откажут в вычетах, принятии затрат и других налоговых выгодах.
Суть поставлена в приоритет над формой
Формально концепция приоритета экономической целесообразности сделок над юридическим оформлением нигде не закреплена. Однако после появления Постановления Пленума ВАС №53 от 12 октября 2006 года следование такой концепции присутствует во всех решениях судов.ФНС признала факт существования данной концепции и отразила в своем письме, что при проверке и применении норм статьи 54.1 НК РФ следует руководствоваться действительным экономическим содержанием операции, а не ее отражением в учете или юридических документах. Другими словами, инспекторам в своей работе придется анализировать фактическое содержание хозяйственных операций и их юридическое оформление.
Доктрина деловой цели
Несмотря на наличие требования в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определения основной цели сделки, до появления письма ФНС у налоговиков и налогоплательщиков отсутствовали четкие критерии ее установления.Теперь инспектору достаточно ответить на вопрос: была бы совершена ИП или компанией такая же сделка, если бы у нее отсутствовали налоговые преимущества.
Данный критерий будет использоваться при анализе сделки даже в том случае, если она является одним из этапов какой-либо юридической конструкции, которая является экономически целесообразной.
В такой ситуации налоговикам придется обосновать, что проблемная сделка необходима для достижения общего эффекта от всей цепочки операций. Если контролеры придут к выводу, что в ней не было необходимости, нормы статьи 54.1 НК РФ будут применены и в получении налоговых выгод налогоплательщику откажут.
В этом вопросе ФНС частично применила англосаксонское право, где есть доктрина сделки по шагам. Данный подход поддерживается на уровне ВС РФ, который стимулирует контролирующие органы анализировать деятельность компании в целом, включая процессы и последствия многоступенчатых реорганизаций и реструктуризаций.
В данном случае полезно изучить:
- определение Верховного суда РФ №А50-17405/2016 от 14 декабря 2017 года;
- определение Верховного суда РФ №301-КГ18-8935 от 12 июля 2018 года;
- определение Верховного суда РФ №А11-16028/2018 от 25 июня 2020 года.
Противодействие функционированию «технических компаний»
ФНС еще раз сделала акцент на недопустимости формального подхода. Инспекторам вменили в обязанность поиска доказательств не только недобросовестности контрагента, но и вины компании, в отношении которой проводится проверка.
В зависимости от степени установленной вины применяются налоговые последствия:
- Под прямым умыслом понимается участие организации в цепочке операций по уклонению от части налогов в качестве организатора или основного получателя выгоды, включая ситуации самостоятельного выполнения организацией спорных обязательств.
- Под косвенным умыслом понимается ситуация, когда компания не является соучастником схемы налоговой оптимизации, но обладала информацией о том, что контрагент является «технической компанией».
- Под неосторожностью понимается ситуация, когда у компании отсутствовала информация о том, что контрагента – «техническая компания», но при проявлении должной осмотрительности должна была обладать такими сведениями.
Прямой умысел
Для доказательства прямого умысла по мнению ФНС инспекторам потребуется применение стандарта «Баланс вероятностей». Проверяющим потребуется собрать набор фактов, которые будут в большей степени подтверждать наличие умысла, а не его отсутствие.Исходя из сложившейся практики и в интересах бюджета, инспектора будут использовать максимально широкую трактовку умысла предпринимателей. Компаниям потребуются значительные усилия для опровержения доводов налоговиков.
В случае признания контрагента «технической компанией» и получения доказательств наличия прямого умысла у компании, в получении налоговых выгод будет отказано. Однако у предпринимателей остается такой инструмент, как налоговая реконструкция, но для ее использования потребуется предоставить документы о реальных поставках или выполненных работах (оказанных услугах).
Косвенный умысел
Примером доказательства косвенного умысла является переписка с реальным поставщиком, содержащая просьбу перечислить денежные средства на «техническую компанию». В этом случае и судьи придут к однозначному выводу, о том, что компания знала о техническом характере деятельности контрагента, осознавала фиктивность его деятельности.В этом случае компании будет отказано в предоставлении налоговых выгод. Вместе с тем, налогоплательщик может воспользоваться правом на налоговую реконструкцию при предоставлении реальных документов.
Легкомысленная неосторожность
В получении налоговой выгоды может быть отказано в случае доказывания налоговиками легкомысленной неосторожности. Другими словами, контролеры смогут доказать, что компания могла узнать о техническом характере деятельности партнера, если бы провела самостоятельную проверку, но не предприняла должных усилий.Избежать отказа в получении вычетов и принятии расходов к уменьшению налоговой базы можно, изучив деловую репутацию, платежеспособность и физическую способность выполнения обязательств. Однако четкого алгоритма и объема исследований не установлено, что делает данный критерий размытым.
В случае отказе в получении налоговой выгоды у налогоплательщика сохраняется право на налоговую реконструкцию в части налога на прибыль на основании рыночных цен.
Концепция добросовестности контрагента до сих пор остается спорной (никто не хочет нести ответственность за поставщиков или подрядчиков). ФНС в своем письме привела ряд дополнительных аргументов в обоснование своей позиции:
- Противодействие недобросовестной ценовой конкуренции.
- Устойчивость оборота.
- Обязанность руководителей действовать добросовестно в интересах возглавляемой компании в соответствии с нормами корпоративного права.
- Упрощение взыскания убытков с контрагента по спорным сделкам.
Самостоятельное обоснование расходов и вычетов
Позиция ФНС заключается в предоставлении налогоплательщиками информации о реальном контрагенте в сделке и всех ее параметрах (цена и объем). При отсутствии такой информации контролирующий орган откажет в налоговых выгодах в полном объеме.Обязанность предоставления реальных документов также лежит на налогоплательщике. Причем они должны быть надлежащим образом оформлены. После этого вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль будут рассчитываться исходя из реальных параметров сделки.
При отсутствии реальных документов по сделке, налоговики могут отказать в налоговых выгодах даже при условии ее реального осуществления.
Решение об отказе может быть принято, если работа строителей или водителей оплачена в конверте. Документов от поставщика в таком случае не будет, но услуги были реально оказаны. Налоговая инспекция откажет в вычетах.
