Многие российские организации и ИП приобретают у иностранных компаний услуги в электронной форме, например, доступ к программам через Интернет, рекламные услуги во «всемирной паутине» и т. п. Нужно ли в такой ситуации выполнять обязанности налогового агента по НДС? Давайте разберемся.
[H2] НДС при приобретении электронных услуг до 1 октября 2022[/H2]
По общему правилу обязанности налогового агента по НДС с электронных услуг в 2022 возникают при соблюдении одновременно двух условий:
Далее, чтобы не перечислять все эти случаи, будем называть их случаями, когда иностранный партнер НЕ зарегистрирован в налоговом органе.
В настоящее время и до 1 октября 2022 российская организация или ИП, приобретающие электронные услуги, указанные в п. 1 ст. 174.2 НК, у иностранной компании, НЕ должны исполнять обязанности налогового агента по НДС. Если местом реализации электронных услуг признается территория РФ, то иностранная компания должна сама платить НДС в российский бюджет, зарегистрировавшись в налоговых органах (п. 4.6 ст. 83, п. 2 ст. 161, п. 3 ст. 174.2 НК). Но независимо от того, будет она это делать или нет, у российского покупателя обязанностей налогового агента не возникает (п. 2 ст. 161, п. 3 ст. 174.2 НК, письмо Минфина от 24.10.2018 № 03-07-08/76139).
Местом реализации электронных услуг, приобретаемых у «иностранцев» из «дальнего зарубежья» (НЕ из стран ЕАЭС) признается территория РФ, если такие услуги приобретают российские покупатели. Поэтому такие иностранные компании должны зарегистрироваться в налоговых органах РФ и платить НДС по электронным услугам.
Но если мы приобретаем услуги у налогоплательщиков ЕАЭС, то сначала нужно определить их место реализации по Протоколу. Если окажется, что это территория РФ, то необходимо сверить услуги со списком из п. 1 ст. 174.2 НК. Если услуги в этом списке, то обязанностей налогового агента у покупателей нет. Обязанность по уплате «электронного» НДС лежит на «иностранце». Иностранная компания в такой ситуации должна зарегистрироваться в налоговых органах РФ (п. 4.6 ст. 83, п. 3 ст. 174.2 НК).
При этом, если покупатель уплатил НДС «за иностранную компанию» и принял его к вычету или включил в стоимость (в расходы) услуг, то налоговый орган не может требовать перерасчета налоговых обязательств у покупателя. И иностранной организации не требуется повторно уплачивать НДС. Также не будет претензий к тем налогоплательщикам, которые учтут в расходах суммы НДС, уплаченного ими в качестве налоговых агентов, например, при УСН.
ФНС рекомендовала российским компаниям и ИП, приобретающим электронные услуги, проинформировать своих зарубежных контрагентов, что будут самостоятельно исчислять и уплачивать НДС. Позиция ФНС согласована с Минфином и доведена до налоговых органов и налогоплательщиков.
Формально, данные разъяснения не соответствуют нормам НК и продиктованы исключительно ситуацией, которая сложилась в мире. Поэтому, если организация или ИП добровольно захочет исполнить обязанности налогового агента по электронным услугам, то, по мнению автора, это можно делать только в случае, если иностранный партнер будет согласен. Иначе получится, что российский покупатель не соблюдает договорные отношения.
Пример: если стоимость электронных услуг — 120 евро, а покупатель перечислит иностранной компании 100 евро и 20 евро (по курсу в рублях) — в российский бюджет, то не исключено, что иностранный партнер откажет покупателю в предоставлении услуг. Ведь по договору мы должны заплатить 120, а не 100 евро. Поэтому, если вы хотите выполнять обязанности налогового агента по НДС, вы можете это сделать, только если «иностранец» будет согласен. И лучше оговорить этот факт в договоре.
Наличие письма ФНС НЕ означает, что покупатели электронных услуг должны ему следовать. Минфин по-прежнему разъясняет (письмо Минфина от 06.06.2022 № 03-07-08/53215), что НК не предусматривает в данной ситуации для российской организации (индивидуального предпринимателя) обязанности по исчислению НДС в качестве налогового агента. Но покупатели могут руководствоваться письмом ФНС от 30.03.2022 № СД-4-3/3807@ и добровольно выполнять эти обязанности.
Решение о том, как поступить при приобретении электронных услуг у иностранных компаний, остается за российским покупателем. И помните, если вы решите стать налоговым агентом, то исчислять НДС и отражать его в декларации следует в том же порядке, что и при «обычном» выполнении обязанностей налогового агента по НДС (письмо ФНС от 27.04.2022 № СД-4-3/5204@).
[H2] НДС по электронным услугам с 1 октября 2022 года[/H2]
[H3] 1. При приобретении у иностранных компаний «напрямую»[/H3]
С 1 октября 2022 позиция ФНС будет соответствовать нормам НК. С этой даты вступают в силу изменения в НК, и покупатели электронных услуг у иностранных компаний должны будут исполнять обязанности налогового агента по НДС в порядке, установленном п. 1 и п. 2 ст. 161 НК (п. 2 ст. 161 и п. 3 ст. 174.2 НК в ред. закона от 14.07.2022 № 323-ФЗ, новый п. 10.1 ст. 174.2 НК). Т. е. при перечислении денежных средств иностранному партнеру нужно будет удержать НДС по ставке 20/120 и перечислить в бюджет.
Иностранные компании, реализующие электронные услуги (в т. ч. иностранные посредники с участием в расчетах), будут сами уплачивать НДС только в случае, если оказывают электронные услуги физическим лицам (НЕ ИП) (п. 2 ст. 161 и п. 3 ст.174.2 НК в ред. закона № 323-ФЗ, новый п. 10.1 ст. 174.2 НК).
Из разъяснений ФНС можно сделать вывод, что при приобретении электронных услуг у иностранных компаний российские организации или ИП должны выполнять обязанности налогового агента по НДС независимо от факта регистрации «иностранца» в налоговых органах (письмо ФНС от 08.08.2022 № СД-4-3/10308@).
Но при приобретении «иных услуг» (не электронных) у иностранных организаций, которые зарегистрированы в качестве плательщиков НДС по электронным услугам в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК, покупатель вправе самостоятельно исчислять, удерживать и уплачивать НДС в бюджет РФ с учетом подхода, изложенного в письмах ФНС от 24.04.2019 № СД-4-3/7937 и от 30.03.2022 № СД-4-3/3807@, т. е. выполнить обязанности налогового агента добровольно (письмо ФНС от 08.08.2022 № СД-4-3/10308@).
Полагаем, что налоговые органы НЕ будут предъявлять претензии к тем, кто последовал их совету и перечислял НДС за «зарегистрированных иностранцев» по «иным услугам». Но ранее мы предостерегали тех, кто хотел уплатить НДС за иностранных партнеров, в ситуациях, когда обязанностей налогового агента нет. Есть риски, что в таком случае налоговый орган «снимет» вычет НДС по электронным услугам. Мотивация следующая: при отсутствии обязанности налогового агента эти суммы не могут считаться уплаченным налогом, а это есть не что иное, как переплата НДС. А переплату к вычету принять нельзя (определение Конституционного Суда от 24.11.2016 № 2518-О и определение Верховного Суда от 19.04.2016 № 305-КГ16-2688).
[H3] 2. При приобретении у иностранных компаний через российских посредников[/H3]
Также с 1 октября 2022 будут уточнены правила выставления счетов-фактур российскими посредниками, которые реализуют электронные услуги иностранных компаний в рамках посреднического договора с участием в расчетах.
Если российская организация или ИП в рамках посреднического договора ПРОДАЕТ электронные услуги иностранной компании с участием в расчетах, то она, как и прежде, будет исполнять обязанности налогового агента по НДС в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 161 НК с учетом особенностей, указанных в п. 4 ст. 174.2 НК (п. 10 ст. 174.2 НК).
Правила определения налоговой базы, выставления и регистрации счетов-фактур в книге продаж для российских «электронных» посредников были разъяснены письмом ФНС от 12.10.2021 № СД-4-3/14488@. Коротко его содержание можно передать так:
[H2] Как налоговому агенту уплатить НДС при приобретении электронных услуг[/H2]
Если организация, в т. ч. до 1 октября 2022, будет выполнять обязанности налогового агента по НДС по электронным услугам, то необходимо учесть отдельные моменты.
Исчислять налог нужно на дату выплаты (перечисления) денежных средств «иностранцу» (письмо Минфина от 21.01.2015 № 03-07-08/1467).
Расчет производится по ставке 20/120 к «сумме перечисления» с учетом НДС (п. 1 ст. 161 НК).
Если российский НДС не предусмотрен в стоимости услуг, то для определения налоговой базы следует увеличить стоимость оплачиваемых услуг на сумму НДС (начислить 20% сверх стоимости услуг) (письма Минфина от 26.05.2016 № 03-07-13/1/30201, от 05.06.2013 № 03-03-06/2/20797, от 08.09.2011 № 03-07-08/276, от 04.02.2010 № 03-07-08/32, постановление Президиума ВАС от 03.04.2012 № 15483/11).
При расчетах в иностранной валюте сумму НДС, которую необходимо перечислить в бюджет, рассчитывают по курсу ЦБ, действующему на дату оплаты услуг (п. 3 ст. 153 НК, письмо Минфина от 21.01.2015 № 03-07-08/1467).
При выполнении обязанностей налогового агента по НДС до 1 января 2023 удержанный НДС нужно перечислять в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным партнерам. Причем банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу иностранных налогоплательщиков, если налоговый агент также не представил в банк поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (абз. 3 и 4 п. 4 ст. 174 НК).
При принятии к вычету НДС в книге покупок фиксируют счет-фактуру, который был зарегистрирован в книге продаж при перечислении денежных средств иностранному партнеру. При этом в графе 2 книги покупок необходимо указать код вида операции 06.
В декларации по НДС налоговые агенты, в т. ч. не являющиеся плательщиками НДС, заполняют раздел 2.
В стр. 070 Раздела 2 декларации по НДС указывают код операции:
![НДС при оказании электронных услуг иностранными компаниями: до и после 01.10.2022 НДС при оказании электронных услуг иностранными компаниями: до и после 01.10.2022](https://www.klerk.ru/ugc/blogPost/a0b535e0fa83603c5bff1c9e60bfacbd.png)
[H2] НДС при приобретении электронных услуг до 1 октября 2022[/H2]
По общему правилу обязанности налогового агента по НДС с электронных услуг в 2022 возникают при соблюдении одновременно двух условий:
- Местом реализации приобретаемых услуг (работ) является территория РФ. Для определения места реализации обращаемся к ст. 148 НК или Приложению 18 к договору о ЕАЭС (далее — Протокол) (если договор с компаниями из Армении, Казахстана, Белоруссии или Киргизии).
- Иностранный партнер НЕ стоит на учете в налоговых органах РФ или он зарегистрирован в налоговой инспекции, но только по причине:
- на территории Российской Федерации находится принадлежащее ему недвижимое имущество и (или) транспортные средства;
- либо у него открыт счет в банке.
Далее, чтобы не перечислять все эти случаи, будем называть их случаями, когда иностранный партнер НЕ зарегистрирован в налоговом органе.
В настоящее время и до 1 октября 2022 российская организация или ИП, приобретающие электронные услуги, указанные в п. 1 ст. 174.2 НК, у иностранной компании, НЕ должны исполнять обязанности налогового агента по НДС. Если местом реализации электронных услуг признается территория РФ, то иностранная компания должна сама платить НДС в российский бюджет, зарегистрировавшись в налоговых органах (п. 4.6 ст. 83, п. 2 ст. 161, п. 3 ст. 174.2 НК). Но независимо от того, будет она это делать или нет, у российского покупателя обязанностей налогового агента не возникает (п. 2 ст. 161, п. 3 ст. 174.2 НК, письмо Минфина от 24.10.2018 № 03-07-08/76139).
Например, консалтинговые услуги через Интернет к электронным услугам не относятся (п. 1 ст. 174.2 НК), но местом их реализации признается территория РФ (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК, пп. 4 п. 29 Протокола). А значит, при их приобретении российский покупатель должен выполнить обязанности налогового агента по НДС, если иностранная компания не стоит на учете в российских налоговых органах.Важно понимать: когда мы говорим о приобретении электронных услуг, то к ним относятся только те услуги, которые указаны в п. 1 ст. 174.2 НК, а не любые услуги, в которых задействован Интернет.
Местом реализации электронных услуг, приобретаемых у «иностранцев» из «дальнего зарубежья» (НЕ из стран ЕАЭС) признается территория РФ, если такие услуги приобретают российские покупатели. Поэтому такие иностранные компании должны зарегистрироваться в налоговых органах РФ и платить НДС по электронным услугам.
Но если мы приобретаем услуги у налогоплательщиков ЕАЭС, то сначала нужно определить их место реализации по Протоколу. Если окажется, что это территория РФ, то необходимо сверить услуги со списком из п. 1 ст. 174.2 НК. Если услуги в этом списке, то обязанностей налогового агента у покупателей нет. Обязанность по уплате «электронного» НДС лежит на «иностранце». Иностранная компания в такой ситуации должна зарегистрироваться в налоговых органах РФ (п. 4.6 ст. 83, п. 3 ст. 174.2 НК).
Но ФНС в своем письме от 30.03.2022 № СД-4-3/3807@ разъяснила, что у иностранных компаний, которые встали на учет на сайте ФНС, есть проблема с перечислением налогов в российский бюджет. Иностранные банки не переводят деньги на счета Федерального казначейства. Поэтому ФНС предложила покупателям электронных услуг в добровольном порядке выполнить обязанности налогового агента по НДС.Обратите внимание! Если вы приобретаете электронные услуги у иностранного индивидуального предпринимателя, то вы можете быть налоговыми агентами по НДС, если местом реализации услуг является территория РФ. Иностранные ИП в отличии от иностранных компаний не должны сами платить налог по электронным услугам.
При этом, если покупатель уплатил НДС «за иностранную компанию» и принял его к вычету или включил в стоимость (в расходы) услуг, то налоговый орган не может требовать перерасчета налоговых обязательств у покупателя. И иностранной организации не требуется повторно уплачивать НДС. Также не будет претензий к тем налогоплательщикам, которые учтут в расходах суммы НДС, уплаченного ими в качестве налоговых агентов, например, при УСН.
ФНС рекомендовала российским компаниям и ИП, приобретающим электронные услуги, проинформировать своих зарубежных контрагентов, что будут самостоятельно исчислять и уплачивать НДС. Позиция ФНС согласована с Минфином и доведена до налоговых органов и налогоплательщиков.
Формально, данные разъяснения не соответствуют нормам НК и продиктованы исключительно ситуацией, которая сложилась в мире. Поэтому, если организация или ИП добровольно захочет исполнить обязанности налогового агента по электронным услугам, то, по мнению автора, это можно делать только в случае, если иностранный партнер будет согласен. Иначе получится, что российский покупатель не соблюдает договорные отношения.
Пример: если стоимость электронных услуг — 120 евро, а покупатель перечислит иностранной компании 100 евро и 20 евро (по курсу в рублях) — в российский бюджет, то не исключено, что иностранный партнер откажет покупателю в предоставлении услуг. Ведь по договору мы должны заплатить 120, а не 100 евро. Поэтому, если вы хотите выполнять обязанности налогового агента по НДС, вы можете это сделать, только если «иностранец» будет согласен. И лучше оговорить этот факт в договоре.
Наличие письма ФНС НЕ означает, что покупатели электронных услуг должны ему следовать. Минфин по-прежнему разъясняет (письмо Минфина от 06.06.2022 № 03-07-08/53215), что НК не предусматривает в данной ситуации для российской организации (индивидуального предпринимателя) обязанности по исчислению НДС в качестве налогового агента. Но покупатели могут руководствоваться письмом ФНС от 30.03.2022 № СД-4-3/3807@ и добровольно выполнять эти обязанности.
Решение о том, как поступить при приобретении электронных услуг у иностранных компаний, остается за российским покупателем. И помните, если вы решите стать налоговым агентом, то исчислять НДС и отражать его в декларации следует в том же порядке, что и при «обычном» выполнении обязанностей налогового агента по НДС (письмо ФНС от 27.04.2022 № СД-4-3/5204@).
[H2] НДС по электронным услугам с 1 октября 2022 года[/H2]
[H3] 1. При приобретении у иностранных компаний «напрямую»[/H3]
С 1 октября 2022 позиция ФНС будет соответствовать нормам НК. С этой даты вступают в силу изменения в НК, и покупатели электронных услуг у иностранных компаний должны будут исполнять обязанности налогового агента по НДС в порядке, установленном п. 1 и п. 2 ст. 161 НК (п. 2 ст. 161 и п. 3 ст. 174.2 НК в ред. закона от 14.07.2022 № 323-ФЗ, новый п. 10.1 ст. 174.2 НК). Т. е. при перечислении денежных средств иностранному партнеру нужно будет удержать НДС по ставке 20/120 и перечислить в бюджет.
Иностранные компании, реализующие электронные услуги (в т. ч. иностранные посредники с участием в расчетах), будут сами уплачивать НДС только в случае, если оказывают электронные услуги физическим лицам (НЕ ИП) (п. 2 ст. 161 и п. 3 ст.174.2 НК в ред. закона № 323-ФЗ, новый п. 10.1 ст. 174.2 НК).
Из разъяснений ФНС можно сделать вывод, что при приобретении электронных услуг у иностранных компаний российские организации или ИП должны выполнять обязанности налогового агента по НДС независимо от факта регистрации «иностранца» в налоговых органах (письмо ФНС от 08.08.2022 № СД-4-3/10308@).
Но при приобретении «иных услуг» (не электронных) у иностранных организаций, которые зарегистрированы в качестве плательщиков НДС по электронным услугам в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК, покупатель вправе самостоятельно исчислять, удерживать и уплачивать НДС в бюджет РФ с учетом подхода, изложенного в письмах ФНС от 24.04.2019 № СД-4-3/7937 и от 30.03.2022 № СД-4-3/3807@, т. е. выполнить обязанности налогового агента добровольно (письмо ФНС от 08.08.2022 № СД-4-3/10308@).
Полагаем, что налоговые органы НЕ будут предъявлять претензии к тем, кто последовал их совету и перечислял НДС за «зарегистрированных иностранцев» по «иным услугам». Но ранее мы предостерегали тех, кто хотел уплатить НДС за иностранных партнеров, в ситуациях, когда обязанностей налогового агента нет. Есть риски, что в таком случае налоговый орган «снимет» вычет НДС по электронным услугам. Мотивация следующая: при отсутствии обязанности налогового агента эти суммы не могут считаться уплаченным налогом, а это есть не что иное, как переплата НДС. А переплату к вычету принять нельзя (определение Конституционного Суда от 24.11.2016 № 2518-О и определение Верховного Суда от 19.04.2016 № 305-КГ16-2688).
[H3] 2. При приобретении у иностранных компаний через российских посредников[/H3]
Также с 1 октября 2022 будут уточнены правила выставления счетов-фактур российскими посредниками, которые реализуют электронные услуги иностранных компаний в рамках посреднического договора с участием в расчетах.
Если российская организация или ИП в рамках посреднического договора ПРОДАЕТ электронные услуги иностранной компании с участием в расчетах, то она, как и прежде, будет исполнять обязанности налогового агента по НДС в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 161 НК с учетом особенностей, указанных в п. 4 ст. 174.2 НК (п. 10 ст. 174.2 НК).
Правила определения налоговой базы, выставления и регистрации счетов-фактур в книге продаж для российских «электронных» посредников были разъяснены письмом ФНС от 12.10.2021 № СД-4-3/14488@. Коротко его содержание можно передать так:
- База по НДС возникает у посредников на дату оплаты электронных услуг, в т. ч. если производится постоплата оказанных услуг;
- Счета-фактуры посредники выставляют как обычные продавцы, но регистрируют их в книге продаж только при их оплате. При этом покупатель производит вычет в обычном порядке, т. е. после отражения услуг в учете. Из-за этой «нестыковки» посредник и покупатель должны пояснять налоговым органам, что они приобретали/продавали электронные услуги у российских посредников в качестве посредников иностранных компаний.
Если российские ИП или организации приобретают электронные услуги у российских посредников иностранных компаний, то с 1 октября 2022 они будут получать счета-фактуры и смогут принять к вычету НДС только после оплаты таких услуг. Поэтому не стоит удивляться, если российский посредник не выставит счет-фактуру на оказанные «иностранные» электронные услуги до даты платежа.
[H2] Как налоговому агенту уплатить НДС при приобретении электронных услуг[/H2]
Если организация, в т. ч. до 1 октября 2022, будет выполнять обязанности налогового агента по НДС по электронным услугам, то необходимо учесть отдельные моменты.
Исчислять налог нужно на дату выплаты (перечисления) денежных средств «иностранцу» (письмо Минфина от 21.01.2015 № 03-07-08/1467).
Расчет производится по ставке 20/120 к «сумме перечисления» с учетом НДС (п. 1 ст. 161 НК).
Если российский НДС не предусмотрен в стоимости услуг, то для определения налоговой базы следует увеличить стоимость оплачиваемых услуг на сумму НДС (начислить 20% сверх стоимости услуг) (письма Минфина от 26.05.2016 № 03-07-13/1/30201, от 05.06.2013 № 03-03-06/2/20797, от 08.09.2011 № 03-07-08/276, от 04.02.2010 № 03-07-08/32, постановление Президиума ВАС от 03.04.2012 № 15483/11).
При расчетах в иностранной валюте сумму НДС, которую необходимо перечислить в бюджет, рассчитывают по курсу ЦБ, действующему на дату оплаты услуг (п. 3 ст. 153 НК, письмо Минфина от 21.01.2015 № 03-07-08/1467).
При перечислении денег иностранному партнеру российский покупатель должен составить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж с кодом операции 06.К сведению! ФНС разъяснила: если до 1 октября 2022 был перечислен аванс в счет оказания электронных услуг, а услуги оказаны после 1 октября 2022, обязанностей налогового агента не возникает. При этом покупатель вправе принять к вычету НДС, уплаченный в адрес иностранной организации, в прежнем порядке (установлен п. 2.1 ст. 171 НК до 1 октября 2022), т. е. на основании документов, полученных от иностранной компании с ее ИНН/КПП, выделенной суммой НДС, и документа, подтверждающего оплату услуг и НДС. Вычет можно заявить даже в том случае, если услуги приняты на учет у покупателя после 1 октября 2022 (письмо ФНС от 08.08.2022 № СД-4-3/10308@).
Но в обратной ситуации, когда электронные услуги были оказаны до 1 октября 2022, а оплата за них производится после 1 октября 2022, по мнению автора, у покупателя возникают обязанности налогового агента по НДС.
При выполнении обязанностей налогового агента по НДС до 1 января 2023 удержанный НДС нужно перечислять в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным партнерам. Причем банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу иностранных налогоплательщиков, если налоговый агент также не представил в банк поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (абз. 3 и 4 п. 4 ст. 174 НК).
НДС, который налоговые агенты уплатили в бюджет, можно принять к вычету, если (п. 3 ст. 171 НК):С 1 января 2023 налоговый агент будет перечислять в бюджет удержанный налог в общеустановленном порядке: по 1/3 каждый месяц в срок — не позднее 28-го числа (п. 1 ст. 174 НК в ред. Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ). Кстати, из-за введения единого налогового платежа с 2023 у налогоплательщиков НДС также изменятся сроки уплаты НДС — с 25-го на 28-е число.
- услуги были приобретены налогоплательщиком для операций, облагаемых НДС;
- при их приобретении НДС был уплачен в бюджет.
При принятии к вычету НДС в книге покупок фиксируют счет-фактуру, который был зарегистрирован в книге продаж при перечислении денежных средств иностранному партнеру. При этом в графе 2 книги покупок необходимо указать код вида операции 06.
В декларации по НДС налоговые агенты, в т. ч. не являющиеся плательщиками НДС, заполняют раздел 2.
В стр. 070 Раздела 2 декларации по НДС указывают код операции:
- 1011712 — при расчетах деньгами;
- 1011711 — при неденежной форме расчетов.
Для просмотра ссылки необходимо нажать
Вход или Регистрация